税收理论

最优税收理论是以福利经济学为基础的一种税制选择理论。该理论在个人效用能够加总，可供选择的税收工具（税种）既定，政府税收收入水平既定的约束下，研究如何选择税收工具，确定税制，实现社会福利的最大化。该理论是对税收原则理论（特别是税收效率原则和公平原则）的细化和综合，具体包括最优商品税理论、最优所得税理论和最优税制结构理论。

基本 介绍

中文名：最优税收理论基础：福利经济学类型：税制选择理论特点：个人效用能够加总

最优商品税

最为着名的最优商品税理论有拉姆齐法则、科利特－黑格法则等。拉姆齐法则要求商品税率的设定，应能保证课税之后，人们对各商品消费等比例下降，即课税不会改变人们对各商品的消费比例结构。

拉姆齐研究了政府要在个人效用受损最小的条件下徵收一定数额的税收问题。他所研究的是只有一个人（一个家庭或具有同质的许多人）的竞争性经济体，该经济体不存在国际贸易，政府也不会将税款用于增加个人养老金等转移性支付，这样就简化了税款使用的分配效应问题。政府根据个人对社会各种商品的消费进行徵税，不同商品的消费适用不同的税率。拉姆齐所讨论的是不对休闲进行课税的情形。科利特和黑格（CorlettandHague，1953）讨论了一个消费者和两种消费品的情形。他们认为，为实现效率损失的最小化，应该对与休闲互补性较强（更小替代性）的商品徵收重税。

最优所得税

最优所得税理论对通常所认定的累进所得税制的合理性提出质疑。该结论建立在信息不对称的假设之上，即政府要对个人能力进行课税，但政府不了解个人能力，而只能看到个人的收入。政府如果对高收入个人课以高税，则会出现负激励问题，降低个人的劳动供给。其中比较有名的结论是莫里斯（1971）提出的税率结构应该是“倒U型”的论点，即个人适用的税率首先应该是累进的，尔后转向累退，收入最高的人所适用的边际税率应该是零。

最优税制结构

最优税制结构理论综合考虑了商品税和所得税在效率和公平方面的优势。从某种意义上说，这种理论避免了孤立看问题带来的缺陷。（AtkinsonandStiglitz，1976）该理论研究了商品税（间接税）和所得税（直接税）的适当组合问题，特别是用差别商品税来补充所得税是否可取的问题。当个人间的差异仅仅体现在生产率上时，首先应考虑线性所得税。在这种情况下，差别间接税用于富人不成比例消费的商品或者增加总额补贴的规模，可能是可取的。再来考虑非线性所得税。非线性所得税明显提供了更灵活的方式来实现所得税的分配目标。这种情况下，统一的间接税是最优的，只要劳动和所有消费的商品之间是弱可分的效用函式；也就是说，所有商品之间的边际替代率必须独立于休闲。不幸的是，很难确定可分是合理的假定。

从效率角度来看，最优税收组合要求的仅仅是总额所得税，而不用考虑商品税。从公平角度来看，总体上说，所得税和商品税都应该使用；但是，符合某些严格条件，在有最优所得税的情况下，商品税率的最优形式应该是统一的，因此，只要有设计合理的所得税，差别税率的商品税就没有存在的必要。

后来，也有经济学家证明，阿特金森和斯蒂格里茨（AtkinsonandStiglitz，1976）的观点只是在没有不确定性的特殊情况下才能成立。

税制设计理论是西方学者对偏离标準最优税收理论的研究成果的概括。从西方税收理论的发展来看，标準的最优税收理论在很大程度上忽略了因税制的强制性所带来的政府税收征管成本和纳税人的服从成本问题。税制设计理论试图弥补这个缺陷。

最优税收理论没有充分考虑到税收征管成本和服从成本问题，黑迪（Heady，1993）认为这是模型处理的困难所致。但是，个人和企业纳税耗掉的成本（即服从成本）很多。纳税人要耗费大量时间和金钱，用以保留会计记录，填写複杂的税收表格，聘请专业人士。有的学者甚至估计征管成本和服从成本超过了效率损失。高额税收征管成本和服从成本的存在，使得经济学家再也无法忽视该成本对最优税制选择的影响。斯兰罗德（Slemrod，1990）试图用最优税制理论（Theory of Optimal Tax Systems）来取代最优税收理论（Theory of Optimal Taxation）。他所说的最优税制理论既包括了最优税收理论发展的重要成果，又认真考虑了徵税技术以及技术对税收政策的约束。这是一种试图在税收政策建议上提出更为实用主张的理论。本文将比标準的最优税收理论考虑了更多现实因素的理论统称为税制设计理论（Theory of Tax Design）。

关係

逃避税现象的客观存在，说明在税制设计时必须考虑到征管成本和服从成本。如果所设计的税制在实施过程中，逃避税收容易被发现，那幺纳税人逃税激励下降，征管成本也会下降。这样，高企的征管成本和服从成本可能导致人们选择带来更多效率损失（超额负担）的税制。

美阿林汉姆和桑德莫（Allingham and Sandmo，1972）首先分析了不确定性条件下，个人是否会遵守税法以及在多大程度上遵守的决策问题。有应税所得的个人，如果逃税不被发现，那幺他会获得低应付税款的报酬；如果被发现，那幺他要遭受比税款更高的处罚。他们通过期望效用函式来分析纳税人的行为选择。虽然他们所分析的是所得税，但是同样的框架可以拓展到其他税种。伊扎崎（Yitzhaki，1987）对个人逃税被查到的机率大小进行了分析，认为该机率是逃税所得的递增函式。它的增加会抵消预期收入的增加。其他人也注意到不同来源收入被查到的机率各不相同。例如，工薪所得逃税就比兼职所得更容易被查到。

纳税人的行为选择是由各相关变数决定的。对于纳税人来说，所能选择的是如实申报，还是有所隐瞒。阿林汉姆和桑德莫的研究强调了审计面和处罚率与税收服从的关係。实际上，这种研究的主要结论是个人之所以支付税收，仅仅是因为担心受到稽查和惩罚，从而处罚率的提高和审计面的扩大，可以提高税务服从程度。令人惊奇的是，在标準模型中，税率提高对所报告的收入的影响并不明确；根据似乎合理的假定，服从实际上随税率提高而提高，这与通常所认为的高税率鼓励逃税形成鲜明的对比。

但是，至少某些形式的服从不能通过实施水平（the level of enforcement）得到解释。审计面和处罚率设定如此之低，以致“理性的”人们要幺低报没有源泉扣缴的收入，要幺多报不能独立查证的扣除，因为这是不可能被觉察和处罚的。

部分因为这种困境，许多对基本理论模型的拓展应运而生，包括政府服务、给低机率较多的权重、社会规範、劳动供给选择。但是，至今，没有一个独立的理论能够能以一种有意义的方式整合几个要素，看来不可能出现一般模型。

个人行为反应的实证分析发展很快，难点在于寻找个人服从行为信息。美国最常用的是国内收入署提供的信息。其他来源包括税收申报表（tax returns）、调查数据、国内收入账户和实验室的实验。虽然这些研究成果的数据可能存在问题，但是这些结果仍然说明个人承担的成本。面对逃税，标準的政策处方是提高处罚力度和审计率；实际上，至少理论表明，充分的（严厉的）提高处罚和审计率可以大幅度减少逃税。有的对策是稽查机率确定应该具有随机性。但是，处罚力度和稽查率也不可能无限高，因为提高处罚力度和稽查率也会带来成本，这里同样有一个成本与收益的决策问题。

税收工具选择

标準的最优税收理论一般假定税收工具是给定的，无法进行选择。最优商品税理论假定不使用总额税。生产效率只有在对所有商品徵税以及100%的利润税可行（或者没有利润税）的前提下才是能够实现的。最优所得税理论研究通常以能力难以衡量为由，排除了对能力课税的可能性。斯兰罗德认为，能力可以衡量，儘管要耗费成本，也会出现错误，但另一方面，所得（收入）也无法完全準确衡量，而且所得衡量的準确度取决于为此所耗费的资源。

标準的最优税收理论假设也排除了政策根本性变化的因素。对开发中国家的最优税收理论研究通常假定农业部门的所得和消费是不可课税的，儘管市场买卖的盈余是可徵税的。许多研究按照这个假定继续下去，而没有指出这对于一个努力想从农业收入（所得）课税的国家有多大意义。1987年，雷兹曼（Riezman）和斯兰罗德所给出的证据表明，识字率低的国家倾向于徵收高扭曲但（相对）好征的进出口税收，而不去徵收有效率但征管困难的土地税。什幺时候才能使用不完美的土地税？答案取决于新税收工具相对于其有效性或成功程度所耗费的征管成本。有效性是一个多维指标，包括真正取得的收入以及征管中所出现的错误的程度和种类。

至于徵税成本，虽然政府预算提供了这方面的信息，但是徵税成本如何随不同的政策工具变化的研究还有欠缺。徵税成本方面的研究已经得到重视，特别是对开发中国家的税务管理人员的研究。但是，直到最近它才融入最优税收模型。但是，这些研究还不成熟。最优税制问题的一般本质，通过说明许多开发中国家流行的一组推定税（presumptive taxes）可以更好地得到说明。这种税在税基难以确定和监控的情况下是有意义的。推定税在已开发国家也用，如固定折旧錶、资本利得和标準支出。标準扣除降低了征管成本和服从成本。一定意义上，所有税收都是推定的。理想概念的税基计算无法进行。

很明显难以知道所有这些因素如何影响标準的最优税收法则。实际上，甚至难以了解从何处开始系统分析这些因素在合适的税制设计中的作用。但是，艾尔姆（Alm，1996）还是相信，认真考察这些因素表明它们都牵涉三个主要标準的权衡取捨：第一是所取得的收入（revenue-yield），它是税收总收入扣除管理和实施成本之后的收入；第二是公平(equity)，它是指个人的税收负担除了税款之外，还包括纳税人的服从成本负担和非服从成本负担；第三是效率，它是指个人和企业的决策受整个税制和服从与实施参数的影响。

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